近期，財(cái)政部、國(guó) 家稅務(wù)總局、水利部印發(fā)《水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》），明確自2024年12月1日起全面實(shí)施水資源費(fèi)改稅試點(diǎn)。此次在全 國(guó)范圍實(shí)施的《辦法》有什么主要內(nèi)容？相比《財(cái)政部 稅務(wù)總局 水利部關(guān)于印發(fā)〈擴(kuò)大水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法〉的通知》（財(cái)稅〔2017〕80號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《擴(kuò)大試點(diǎn)實(shí)施辦法》）有哪些變化？本文將圍繞納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅額標(biāo)準(zhǔn)、稅收優(yōu)惠、稅收征管等內(nèi)容進(jìn)行解讀。

01《辦法》制定的背景是什么？

按照黨中央、國(guó)務(wù)院決策部署，自2016年7月1日起，我國(guó)已先后在河北、北京、天津等10個(gè)省（自治區(qū)、直轄市）開展水資源稅改革試點(diǎn)。資源稅是引導(dǎo)資源合理配置的重要手段，自2020年9月1日起施行的資源稅法，授權(quán)國(guó)務(wù)院可以試點(diǎn)征收水資源稅。黨的二十屆三中全會(huì)對(duì)深化財(cái)稅體制改革進(jìn)行了全面部署，明確提出要“落實(shí)水資源剛性約束制度，全面推行水資源費(fèi)改稅”，“完善綠色稅制”。全面實(shí)施水資源費(fèi)改稅試點(diǎn)，是落實(shí)習(xí)近平生態(tài)文明思想、踐行綠水青山就是金山銀山理念的重要體現(xiàn)，有助于進(jìn)一步鞏固和擴(kuò)大水資源稅改革成果；有利于落實(shí)水資源剛性約束制度，全面提升水資源節(jié)約集約安 全利用水平；有利于完善以資源稅、環(huán)境保護(hù)稅為主體“多稅共治”，以系統(tǒng)性稅收優(yōu)惠政策“多策組合”的綠色稅收體系，支持我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)綠色轉(zhuǎn)型，助力美麗中國(guó)建設(shè)。

02《辦法》制定的原則有哪些？

一是實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)轉(zhuǎn)換?！掇k法》統(tǒng)籌現(xiàn)有水資源稅改革試點(diǎn)制度和水資源費(fèi)征收制度，維持納稅人、征稅對(duì)象、計(jì)征方式等基本稅制要素不變。同時(shí)根據(jù)情況發(fā)展變化和稅收征管實(shí)際，合理調(diào)整相關(guān)政策，增強(qiáng)執(zhí)法剛性，實(shí)現(xiàn)水資源費(fèi)制度向水資源稅制度的平穩(wěn)轉(zhuǎn)換。二是強(qiáng)化分類調(diào)控。水資源稅的一項(xiàng)重要功能是通過設(shè)置差別稅額，發(fā)揮稅收對(duì)水資源利用的調(diào)控作用。各地在制定稅額標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，根據(jù)不同地區(qū)水資源節(jié)約保護(hù)需要、不同行業(yè)取用水特點(diǎn)和社會(huì)承受能力，分類確定稅率標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)水資源嚴(yán)重短缺和超載地區(qū)取用水、取用地下水等從高確定稅額，有效發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用，抑制地下水超采和不合理用水需求，調(diào)整優(yōu)化取用水結(jié)構(gòu)，促進(jìn)水資源安 全和可持續(xù)利用。三是體現(xiàn)地區(qū)差異。充分考慮不同地區(qū)水資源狀況、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異及水資源費(fèi)征收管理基礎(chǔ)，改革調(diào)控的側(cè)重 點(diǎn)也應(yīng)有所不同。因此，《辦法》合理設(shè)置不同地區(qū)zui低平均稅額水平，一方面，授權(quán)各省、自治區(qū)、直轄市人民政府在中央確定的zui 低稅額標(biāo)準(zhǔn)之上，根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況分水源類型、分行業(yè)確定稅額。另一方面，授權(quán)省級(jí)人民政府統(tǒng)籌考慮本地區(qū)水資源條件、農(nóng)民承受能力以及促進(jìn)農(nóng)業(yè)節(jié)約用水需要等因素，決定免征或減征超過規(guī)定限額的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)取水以及農(nóng)村集中飲水工程的水資源稅，確保各地因地制宜制定相關(guān)政策，積極穩(wěn)妥推進(jìn)改革。四是調(diào)動(dòng)地方積極性。水資源費(fèi)改稅前，水資源費(fèi)收入按照央地1∶9分成。在前期試點(diǎn)過程中，為調(diào)動(dòng)試點(diǎn)省份改革積極性，10個(gè)試點(diǎn)省份的水資源稅收入全部留歸地方?？紤]到水資源稅收入全部留歸地方，可以通過改革增加地方自主財(cái)力，拓展地方稅源，適當(dāng)擴(kuò)大地方稅收管理權(quán)限，更 好發(fā)揮地方積極性。

03?水資源稅的納稅人是如何規(guī)定的？

《辦法》明確，水資源稅的納稅人為在中華人民共和國(guó)領(lǐng)域直接取用地表水或者地下水的單位和個(gè)人。其中單位是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體及其他單位，個(gè)人是指?jìng)€(gè)體工商戶及其他個(gè)人。需要說明的是，只有直接取用地表水和地下水的單位和個(gè)人才屬于水資源稅的納稅人，與之相對(duì)，“間接取用”水資源的單位和個(gè)人，不滿足“直接取用”的定義，不能作為水資源稅納稅人。比如自來水供應(yīng)中，城鎮(zhèn)公共供水企業(yè)從河流直接取水，符合納稅人的定義；城鎮(zhèn)公共供水企業(yè)對(duì)天 然 水生產(chǎn)加工后供應(yīng)給自來水用戶，自來水用戶就屬于“間接取用”，不符合納稅人的定義。

04?水資源稅的征稅對(duì)象是什么？

水資源稅的征稅對(duì)象為地表水和地下水。地表水是陸地表面上動(dòng)態(tài)水和靜態(tài)水的總稱，包括江、河、湖泊（含水庫(kù)、引調(diào)水工程等水資源配置工程）等水資源。地下水是指賦存于地表以下的水。地?zé)帷⒌V泉水和天 然 鹵水具有礦產(chǎn)資源和水資源的雙重屬性。資源稅法已將地?zé)?、礦泉水和天 然 鹵水作為礦產(chǎn)品稅目計(jì)征資源稅，為了避免重復(fù)征稅，《辦法》明確對(duì)于地?zé)帷⒌V泉水和天 然 鹵水，征收礦產(chǎn)資源稅，不征收水資源稅。

05?哪些情形不征收水資源稅？

《辦法》第三條規(guī)定了6種不繳納水資源稅的情形：（1）農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織及其成員從本集體經(jīng)濟(jì)組織的水塘、水庫(kù)中取用水的；（2）家庭生活和零星散養(yǎng)、圈養(yǎng)畜禽飲用等少量取用水的；（3）水工程管理單位為配置或者調(diào)度水資源取水的；（4）為保障礦井等地下工程施工安 全和生產(chǎn)安 全必須進(jìn)行臨時(shí)應(yīng)急取（排）水的；（5）為消除對(duì)公共安 全或者公共利益的危害臨時(shí)應(yīng)急取水的；（6）為農(nóng)業(yè)抗旱和維護(hù)生態(tài)與環(huán)境必須臨時(shí)應(yīng)急取水的。上述情形主要平移自《取水許可和水資源費(fèi)征收管理?xiàng)l例》中“不需要辦理取水許可證”的情形。

06?為什么水資源稅實(shí)行以從量計(jì)征為主的方式？

與礦產(chǎn)資源稅主要實(shí)行從價(jià)計(jì)征不同，水資源稅主要實(shí)行以從量計(jì)征為主的征收方式，主要基于以下3點(diǎn)考慮：一是與原水資源費(fèi)政策相銜接；二是水資源有別于一般商品，市場(chǎng)化程度低，難以確定價(jià)格，無法實(shí)行從價(jià)計(jì)征；三是納稅人在取水過程中需要安裝水表計(jì)量取用水量，采用從量計(jì)征便于征管。

07?水資源稅應(yīng)納稅額的計(jì)算公式有幾種？

應(yīng)納稅額的計(jì)算公式有4種，具體如下：（1）一般取水。應(yīng)納稅額＝實(shí)際取用水量×適用稅額。其中疏干排水的實(shí)際取用水量按照排水量確定。（2）城鎮(zhèn)公共供水企業(yè)。應(yīng)納稅額＝實(shí)際取用水量×（1－公共供水管網(wǎng)合理漏損率）×適用稅額。公共供水管網(wǎng)合理漏損率由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定。（3）水力發(fā)電取用水。應(yīng)納稅額＝實(shí)際發(fā)電量×適用稅額。（4）冷卻取用水。非火力發(fā)電冷卻取用水：應(yīng)納稅額＝實(shí)際取用（耗）水量×適用稅額；火力發(fā)電冷卻取用水：應(yīng)納稅額＝實(shí)際發(fā)電量或者實(shí)際取用（耗）水量× 適用稅額。具體計(jì)征方式由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府按照稅費(fèi)平移原則確定。冷卻取用水的計(jì)算公式選擇較多。對(duì)火力發(fā)電冷卻取用水，先在實(shí)際發(fā)電量和實(shí)際取用（耗）水量之間二選一。如果選擇實(shí)際取用（耗）水量，還需要根據(jù)實(shí)際情況選擇實(shí)際取用水量或者實(shí)際耗水量。對(duì)非火力發(fā)電冷卻取用水亦是如此。

08?稅額標(biāo)準(zhǔn)相比2017年有什么變化？

與2017年《擴(kuò)大試點(diǎn)實(shí)施辦法》相比，《辦法》在稅額標(biāo)準(zhǔn)方面主要有以下變化：一是取用水從高確定稅額從超采地區(qū)和嚴(yán)重超采地區(qū)調(diào)整為水資源嚴(yán)重短缺和超載地區(qū)，并取消了按2—5倍確定的規(guī)定。二是取消了對(duì)管網(wǎng)覆蓋地區(qū)取用地下水從高確定稅額的規(guī)定。三是將“特種行業(yè)取用水”修改為“特種取用水”。四是增加對(duì)未經(jīng)批準(zhǔn)擅自取用水適當(dāng)提高稅額的規(guī)定。五是將超計(jì)劃（定額）取用水調(diào)整為超許可或者超計(jì)劃，并取消了加征1—3倍的規(guī)定。六是取消了對(duì)超過規(guī)定限額的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)取用水，以及主要供農(nóng)村人口生活用水的集中式飲水工程取用水從低確定稅額的規(guī)定。

09?稅收優(yōu)惠相比2017年有什么變化？

與2017年《擴(kuò)大試點(diǎn)實(shí)施辦法》相比，《辦法》在稅收優(yōu)惠方面主要有以下變化：一是增加了國(guó) 家綜合性消防救援隊(duì)伍取用水免征水資源稅的規(guī)定。二是增加了對(duì)國(guó)土綠化、地下水回灌、河湖生態(tài)補(bǔ)水等生態(tài)取用水免征水資源稅的規(guī)定。三是增加了工業(yè)用水達(dá)到國(guó) 家用水定額先 進(jìn)值的納稅人減征20%水資源稅的規(guī)定。四是增加1項(xiàng)授權(quán)地方確定的稅收優(yōu)惠，即授權(quán)各省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以根據(jù)實(shí)際情況，對(duì)超過規(guī)定限額的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)取用水和主要供農(nóng)村人口生活用水的集中式飲水工程取用水免征或者減征水資源稅。

10?納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅期限的規(guī)定是什么？

水資源稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人取用水資源的當(dāng)日。未經(jīng)批準(zhǔn)取用水資源的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為水行政主管部門認(rèn)定的實(shí)際取用水資源的當(dāng)日。未經(jīng)批準(zhǔn)取用水的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是《辦法》的新增內(nèi)容。和資源稅一樣，水資源稅的納稅期限分為按次、按月、按季和按年。此次全面實(shí)施水資源費(fèi)改稅試點(diǎn)，按月或按季申報(bào)的納稅人，應(yīng)將所屬期2024年12月視同一個(gè)季度，于2025年1月征期之前申報(bào)納稅。對(duì)于偶然、零星、非持續(xù)取水的情形應(yīng)當(dāng)按次申報(bào)，比如，取了一次水后接受處罰、不再取水的未經(jīng)批準(zhǔn)擅自取水行為，應(yīng)按次申報(bào)。

11?納稅地點(diǎn)有幾種情形？

納稅地點(diǎn)主要有4種情形：一是一般情況下為取水口所在地。二是省內(nèi)納稅地點(diǎn)確需調(diào)整的，由省級(jí)財(cái)政、稅務(wù)、水行政主管部門確定。三是取用水工程管理單位跨?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）配置、調(diào)度的水資源，為調(diào)入?yún)^(qū)域所在地。四是跨?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）水力發(fā)電取用水，按照《財(cái)政部關(guān)于跨省區(qū)水電項(xiàng)目稅收分配的指導(dǎo)意見》（財(cái)預(yù)〔2008〕84號(hào)）明確的增值稅、企業(yè)所得稅等稅收分配辦法規(guī)定的分配比例，分別向相關(guān)省份主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納。

12?水資源稅的征管協(xié)作機(jī)制有什么變化？

在2017年擴(kuò)大試點(diǎn)改革時(shí)，稅務(wù)部門與水行政主管部門確立了“稅務(wù)征管、水利核量、自主申報(bào)、信息共享”的協(xié)作征稅機(jī)制。“水利核量”，即在納稅申報(bào)前由水行政主管部門核定納稅人的取用水量，納稅人按照水行政主管部門核定的實(shí)際取用水量向稅務(wù)部門申報(bào)納稅。此次全面實(shí)施水資源費(fèi)改稅試點(diǎn)，將“水利核量”改為“水利核表”。《辦法》第二十五條規(guī)定：“水行政主管部門應(yīng)當(dāng)會(huì)同有關(guān)部門加強(qiáng)取用水計(jì)量監(jiān)管，定期對(duì)納稅人取水計(jì)量的規(guī)范性進(jìn)行檢查，并將檢查結(jié)果及時(shí)告知稅務(wù)機(jī)關(guān)。檢查發(fā)現(xiàn)問題或取水計(jì)量設(shè)施（器具）安裝運(yùn)行不正常的，水行政主管部門應(yīng)當(dāng)及時(shí)告知納稅人并督促其盡快整改；檢查未發(fā)現(xiàn)問題且取水計(jì)量設(shè)施（器具）安裝運(yùn)行正常的，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照取水計(jì)量數(shù)據(jù)征收水資源稅。“即對(duì)通過規(guī)范性檢查的，視同水行政主管部門認(rèn)可計(jì)量數(shù)據(jù)；對(duì)未通過檢查、沒有計(jì)量設(shè)施等不能準(zhǔn)確計(jì)量的情形，仍進(jìn)行“水利核量”。同時(shí)，《辦法》對(duì)取水計(jì)量設(shè)施（器具）的安裝標(biāo)準(zhǔn)、運(yùn)行維護(hù)、檢定或校準(zhǔn)等內(nèi)容提出了明確要求。除此之外，《辦法》還明確了稅務(wù)部門與水行政主管部門信息共享、聯(lián)合檢查等協(xié)作征稅機(jī)制。稅務(wù)機(jī)關(guān)定期將納稅人申報(bào)信息與水行政主管部門送交的信息進(jìn)行分析比對(duì)。如果發(fā)現(xiàn)納稅人申報(bào)取用水量數(shù)據(jù)異常等問題，可以提請(qǐng)水行政主管部門進(jìn)行復(fù)核。按照復(fù)核機(jī)制的程序要求，由水行政主管部門出具復(fù)核意見，稅務(wù)機(jī)關(guān)做出調(diào)整。核定是水行政主管部門在日常監(jiān)管中發(fā)現(xiàn)計(jì)量問題主動(dòng)向納稅人發(fā)起，復(fù)核則是稅務(wù)機(jī)關(guān)通過數(shù)據(jù)分析比對(duì)發(fā)現(xiàn)問題后向水行政主管部門發(fā)起，二者有所不同。

13?水資源稅關(guān)于核定取水量的規(guī)定是什么？

《辦法》第二十六條規(guī)定了核定取水量的6種情形：（1）未按規(guī)定安裝取水計(jì)量設(shè)施（器具）；（2）取水計(jì)量設(shè)施（器具）經(jīng)水行政主管部門檢查發(fā)現(xiàn)問題；（3）取水計(jì)量設(shè)施（器具）發(fā)生故障、損毀，未在水行政主管部門規(guī)定期限內(nèi)更換或修 復(fù)；（4）取水計(jì)量設(shè)施（器具）不能準(zhǔn)確計(jì)量；（5）納稅人篡改、偽造計(jì)量數(shù)據(jù)；（6）其他需要核定的情形。

《辦法》第二十六條規(guī)定了兩種取水量的核定方法：一是按照水行政主管部門根據(jù)相應(yīng)工況zui大?。ㄅ牛┧芰硕ㄈ∷浚欢前凑帐〖?jí)財(cái)政、稅務(wù)、水行政主管部門確定的其他方法核定取用水量。《辦法》明確水資源稅的核定，需水行政主管部門向納稅人出具取水量核定書。